Глава 14

Глава 14

ОСОБЕННОСТИ ПРОВЕДЕНИЯ ВНУТРЕННЕГО АУДИТА

14.1. ОБЪЕКТЫ ВНУТРЕННЕГО АУДИТА

Объекты аудита разнообразные и зависят от его формы (внешний или внутренний) и видов аудиторской деятельности.

В аудиторской деятельности значительное место за­нимает внутренний аудит - независимая деятельность на предприятии по проверке и оценке работы в его же инте­ресах. Цель внутреннего аудита - помочь руководству и всему коллективу предприятия эффективно выполнять свои функции. По результатам проверок аудиторы, кото­рые проводят внутренний аудит, представляют руко­водству предприятия результаты экспертной диагностики, рекомендации и  другую необходимую информацию в разрезе проверяемых объектов, которые определяются заранее на подготовительном этапе.

Следует отметить, что объектов внутреннего аудита на момент аудиторской проверки значительно меньше, чем при внешнем аудите, так как такая проверка охваты­вает лишь одно или несколько направлений (тем, вопро­сов). Вместе с тем внутренним аудитом в зависимости от ситуации могут охватываться все объекты внешнего ауди­та, а также ряд присущих ему специфических объектов.

Законом Украины "Об аудиторской деятельности" объекты внутреннего аудита не определены, однако в синтезированном виде их можно определить через на­правления деятельности аудита. В качестве основных на­правлений деятельности аудита согласно ст. 7 Закона вы­делены: достоверность отчетности; полнота и соответ­ствие установленным нормативным актам бухгалтерского учета; аудиторские услуги в виде консультаций и экспер­тиз.

Эти направления представляют лишь часть объектов, так как деятельность внутренних аудиторов не сводится к

233

проверке только отчетности и состояния бухгалтерского учета. Аудиторской проверкой должны охватываться са­мые разнообразные экономические и технические на­правления, объединяющие комплекс объектов. В качестве таких объектов могут выступать все функции управления, работа экономических и технических служб, организация и технология производства, система управления предприя­тием, средства хозяйства и источники их образования, управленческий и финансовый учет, финансовое планиро­вание, процессы хозяйственной деятельности, проектно-сметная документация, соблюдение законов и норма­тивных актов.

Таким образом, объектами внутреннего аудита явля­ются: ведение бухгалтерского учета; достоверность отчет­ности; состояние имущества; обеспеченность собствен­ными средствами; финансовая устойчивость; платежеспо­собность; система управления предприятием; качество работы экономических и технических служб; налогообло­жение; планирование; нормирование; стимулирование;

внутрихозяйственный контроль; организация и технология производства; процессы хозяйственной деятельности;

проектно-сметная документация; исполнительская дисци­плина и др.

Независимо от проверяемых объектов, каждый ауди­тор, руководствуясь международными нормативами и соответствующими правилами, должен соблюдать этику поведения, быть независимым, иметь профессиональный уровень, уметь доказывать и точно представлять резуль­таты проверки. Только при соблюдении этого комплекса требований могут быть гарантированы объективность выводов аудитора и представление их в качестве заклю­чения (акта, отчета) пользователям.

14. 2. МЕТОДИЧЕСКИЕ ПРИЕМЫ ВНУТРЕННЕГО АУДИТА

Методические приемы аудита - это совокупность способов изучения законности, целесообразности и эф­фективности действий для оценки деятельности пред­приятия. Они разнообразны и их применение предопре­деляется профессиональным уровнем и практическим опытом аудитора. Методические приемы аудита следует рассматривать применительно к конкретным объектам и

234

участкам учетно-аналитической и контрольно-аудиторской деятельности. Оценка деятельности предприятия может производиться как в комплексе по всем направлениям его деятельности, так и по отдельным из них.

Методические приемы внутреннего аудита подразде­ляются на три группы: научного мышления; фактического аудита; документального аудита. Деление на приемы фак­тического и документального аудита условно, однако по­зволяет предметно учитывать их взаимообусловленность и взаимосвязь, что способствует совершенствованию ме­тодики проведения аудита и повышению эффективности и качества проверок.

Первоначальными методическими приемами аудита являются приемы научного мышления - анализ, синтез, индукция, дедукция, наблюдение, сравнение, которые применяются по всем объектам и разделам внутреннего аудита.

Для характеристики приемов аудита особую значи­мость имеет подход к проверке фактов хозяйственной деятельности, поскольку одни и те же факты можно про­верять последовательно от частного к общему, т. е. ис­пользовать прием индукции, и наоборот - от общего к частному, используя прием дедукции. Применение индук­ции или дедукции предопределяется объемом проверяе­мых данных. Если осуществляется сплошная проверка операций производственной и финансово-хозяйственной деятельности, то используется прием индукции. Это имеет место по кассовым и банковским операциям, рас­четам с подотчетными лицами, а также по другим участкам, где выявлены существенные искажения учета и отчетности, подлог документов, злоупотребления, что повлекло за собой необходимость сплошной проверки. Во всех других случаях применяется прием дедукции, что значительно экономит время проверяющих и повышает эффективность контрольно-аудиторской деятельности.

Приемы фактического и документального аудита тес­но взаимосвязаны и взаимообусловлены. Это проявляется в том, что при любом приеме фактического аудита про­верка должна заканчиваться тогда, когда она дополнена необходимой информацией из соответствующей экономи­ческой и технической документации. Такое же положение и с приемами документального аудита, при котором необ-

235

ходимы дополнительные данные о фактическом наличии ценностей, сохранности имущества, реальности статей баланса и т. д.

Наиболее распространенным методическим приемом аудита является логическое осмысление, которое осу­ществляется по многим хозяйственным операциям и со­провождается проверкой документов с формальной сто­роны и по существу. Логически осмысливая операции, явления и процессы, аудиторы тем самым генерируют различные варианты поиска эффективных методов аудита достоверности фактов хозяйственной деятельности, и среди множества методических приемов отбирают наибо­лее оптимальные. Такое логическое осмысление они мо­гут осуществлять по многим хозяйственным операциям, когда возникает сомнение в подлинности документов, реальности объемов работ и начисленной заработной платы, действительности происшедших явлений. В таких случаях действиям аудиторов присущи эвристические методы, когда требуется незамедлительно отобрать эф­фективные варианты решения возникших вопросов и осуществить более углубленную проверку хозяйственных фактов. Это, в свою очередь, может обусловить необхо­димость проведения экспертизы документов и ценностей, встречной проверки документов, инвентаризации, обсле­дований, лабораторных анализов, контрольного запуска сырья и материалов в производство, контрольных обме­ров выполненных работ. Эти и другие методические при­емы используются либо непосредственно аудиторами, либо привлеченными в установленном порядке для разо­вых проверок соответствующими специалистами (экс­пертами, технологами и др.).

Экспертизы применяются для установления подлин­ности документов, определения объемов и качества вы­полненных работ, соблюдения заданной технологии изго­товления изделий, обоснованности норм и нормативов материальных и трудовых затрат. Они носят предупреж­дающий и предотвращающий характер и способствуют своевременному пресечению нарушений и недостатков, связанных с приписками, несоблюдением технологических режимов, неупорядоченностью норм и нормативов.

Лабораторные анализы - это проверка на прочность материальных ценностей (металлоизделий, строительных

236

материалов и др.) с целью установления содержания тре­буемых компонентов, недопущения брака продукции и обеспечения ее выпуска в соответствии с предъявляе­мыми требованиями.

Обследования и наблюдения применяются для изуче­ния использования основных производственных фондов, выяснения технического состояния оборудования с целью предупреждения аварийных ситуаций, условий хранения товарно-материальных ценностей, состояния материаль­но-технической базы предприятия, контрольно-пропус­кной системы, соблюдения технологической и трудовой дисциплины и т. д.

Процесс проверки фактов хозяйственной деятель­ности и достоверности отчетности связан с определенны­ми группировками учетных данных по труду и заработной плате, издержкам производства, исчислением абсолют­ных, относительных и средних величин по основным фон­дам и оборотным средствам, применением метода индек­сов. Эту учетную информацию и исчисленные на ее осно­ве показатели по использованию основных производ­ственных фондов, сырьевых, топливно-энергетических и других материальных ресурсов, по отработанному време­ни, численности, фонду оплаты труда, данные об откло­нениях от норм производственных затрат аудиторы должны использовать более осознанно при экспертной диагностике финансового состояния предприятия, его платежеспособности и эффективности использования ресурсов.

Аудиту присущи и такие методические приемы, как аналогия и моделирование. Использование моделирова­ния для описания наиболее общих моментов, построение на общих принципах модели позволяет получить методику учета и эффективную методику контрольно-аудиторской работы, которая может применяться в форме организаци­онных моделей учета и аудита по всем разделам учетно-аналитической работы.

Методические приемы фактического и документаль­ного аудита можно подразделить на две группы: основы­вающиеся на учетной информации; предназначенные не­посредственно для осуществления учета и внутреннего аудита. К последним относятся сигнальное документиро­вание, партионный раскрой материалов, инвентаризация.

237

Система методических приемов при проведении фак­тического аудита предполагает: инвентаризацию, обсле­дование, наблюдение, лабораторные анализы, экспертизы (экспертные оценки), контрольные обмеры выполненных работ, контрольный запуск сырья и материалов в произ­водство; документального - аналогию, моделирование, встречную проверку документов, логическое осмысление операций, способ обратного счета, коэффициентный спо­соб косвенного распределения израсходованных мате­риалов, прием специальных расчетов, экспертизы (экс­пертные оценки) документов, балансовый метод, статис­тические методы (группировки, абсолютные, относитель­ные и средние величины, дисперсия, среднее квадратическое отклонение, коэффициент вариации, амплитуда ко­лебаний, индексный метод, корреляция), экономико-математические методы (математические модели, систе­ма сетевого планирования и управления), эвристические методы, оценка реальности баланса, логическая проверка достоверности машинограмм, приемы экономического анализа, программного контроля введенной в ЭВМ ин­формации, запросного режима, дублирование.

14. 3. ОСОБЕННОСТИ ВНУТРЕННЕГО АУДИТА ПО ОТДЕЛЬНЫМ НАПРАВЛЕНИЯМ ХОЗЯЙСТВОВАНИЯ И КОНТРОЛЯ

Особенности внутреннего аудита предопределяются теми различиями, которые имеются между внутрихозяй­ственным контролем и ревизией. Если внутрихозяйствен­ный контроль непрерывен, осуществляется всеми эконо­мическими и техническими службами и при этом охваты­ваются все участки производственной и финансово-хозяй­ственной деятельности, проверяется работа всех струк­турных подразделений предприятия, то внутренний аудит осуществляется периодически и только специалистами -аудиторами по конкретной теме (объекту). Работа же структурных подразделений предприятия проверяется, как правило, при изучении (оценке) системы управления. При этом внутренний аудит значительно реже использует ме­тодические приемы фактического контроля.

Внутренний аудит отличается от ревизии по фор­мальным признакам и по существу. В соответствии с формальными признаками аудит осуществляется как по

238

обязательной форме, так и по заявкам руководителя предприятия, по договорам с аудиторской фирмой и дру­гими показателями. Ревизия должна проводиться в обяза­тельном порядке за 1-2 года. Документами, подтверж­дающими результаты проделанной работы, служат: при аудите - заключение, при ревизии - акт.

По существу внутренний аудит отличается от ревизии целями, задачами, принципами, методическими приема­ми, а также объектами исследования.

Особенности внутреннего аудита проявляются от­четливо при проверке состояния бухгалтерского учета и достоверности отчетности. Такая работа может прово­диться в течение одной аудиторской проверки, где со­стояние бухгалтерского учета и достоверность отчетности выступают как единое направление (объект). В таких си­туациях должна быть строго соблюдена последователь­ность проверки: сначала проверяют состояние бухгалтер­ского учета и реальность статей баланса, а затем - до­стоверность отчетности. Если же объектом аудита являет­ся достоверность отчетности, то проверку следует начи­нать с уточнения реальности баланса и правильности оценки всех его статей.

При проверке реальности баланса необходимо исхо­дить из того, что все статьи баланса должны подтверж­даться записями в регистрах синтетического и аналитиче­ского учета и быть проинвентаризованы в период подго­товительной работы по составлению годового отчета. Осмысливая материалы инвентаризаций, уточняя пра­вильность выведения их результатов и своевременность отражения в бухгалтерском учете, аудитор обязан в мо­мент аудиторской проверки организовать инвентаризацию незавершенного производства, поскольку контроль по­требляемых ресурсов и изготавливаемой продукции, объ­ективность и достоверность величины незавершенного производства, правильность его оценки могут быть обес­печены только инвентарным методом.

Деятельность внутренних аудиторов аналогична дея­тельности внешних. Отличие здесь состоит лишь в объек­тах контроля и широте диапазона деятельности. Кроме того, в перечень услуг внутренних аудиторов входят про­верка систем контроля, направленная на выработку поли­тики предприятия (фирмы, компании) в рамках законода­тельства и уровня достижения программных целей, а так­же оценка экономичности и эффективности операций компании.

239

Таблица 40

Жизненный цикл изделия от замысла до приостановления выпуска

240

Продолжение табл. 40

241

В странах дальнего зарубежья некоторые виды внут­реннего аудита называются управленческим аудитом. В основном это консультационные услуги в помощь кли­енту для повышения эффективности использования его мощностей и ресурсов и достижения намеченных целей. Поэтому управленческий аудит - это часть внутреннего.

Практические задания и ситуации

1. На основе изученного теоретического материала осмыслить и проанализировать жизненный цикл изделия от его замысла до прекращения производства по данным табл. 40 и указать функции бухгалтерии и внутреннего аудитора (контролера) на каждом этапе жизненного цикла изделия.

2. Составить план работы внутреннего аудитора, приняв во внимание то, что на предприятии "Омега" запланировано заменить (обновить) состав основных фондов и увеличить материальные запасы.

3. Разработать систему мероприятий и план организации функ­ционирования внутреннего контроля и проведения внутреннего аудита. Направление контроля и внутреннего аудита выбрать само­стоятельно.

4. Составить перечень объектов внутреннего контроля и внут­реннего аудита (табл. 41).

Таблица 41

Перечень объектов внутреннего контроля и внутреннего аудита

по ______________________________________ на____________

                                                                              ^{(направление контроля, аудита)                                   (предприятие)}

242