АНАЛИЗ АУДИТОРОМ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ КОММЕРЧЕСКОГО БАНКА

АНАЛИЗ АУДИТОРОМ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ КОММЕРЧЕСКОГО БАНКА

Задачи аудита финансовых результатов деятельности коммерческих банков определяются ролью и значением доходности (прибыльности) банков как источника форми­рования их капитала и одного из факторов, обеспечи­вающих устойчивость финансового состояния. Последнее, в свою очередь, является одним из условий их нормаль­ного функционирования. В связи с этим при аудите необ­ходимо не только проверить достоверность, полноту учета и отчетности о формировании финансовых результатов деятельности банка, но и дать оценку выполнения бизнес-плана по финансовым результатам, определить причины отклонений фактических данных от плановых и подгото­вить информацию для принятия управленческих решений для обеспечения получения максимальной прибыли в бу­дущем. Эти задачи могут быть решены только при органи­ческом сочетании аудита и экономического анализа фи­нансовых результатов деятельности банка.

финансовые результаты деятельности коммерческого банка характеризуются такими показателями, как валовой доход от предоставления кредитных услуг, прибыль (убыток) от кредитных операций, прибыль (убыток) от прочих услуг, доходы и расходы от внереализационных операций, балансовая прибыль, рентабельность.

Финансовые результаты формируются в процессе бухгалтерского учета доходов и расходов банка. Поэтому при аудите прежде всего необходимо проверить полноту и правильность учета доходов банка на счете 960 "Операционные и прочие доходы". Для аналитического учета к этому счету открываются лицевые счета в соот­ветствии со статьями установленной номенклатуры дохо­дов. По первичным документам производится проверка правильности отражения в учете доходов, а затем сопо­ставляются данные аналитического и синтетического уче­та доходов для определения их тождественности. Кроме

того, производится проверка правильности учета полу­ченных штрафов, пени, неустоек и прочих экономических санкций, отраженных на счете 969 "Штрафы, пени, не­устойки полученные".

Расходы банка подразделяются на две группы: опе­рационные и прочие, учитываемые на счете 970, имеющем аналогичное название, и расходы на содержание аппарата управления, которые учитываются на счете 971. Аналити­ческий учет к этим счетам ведется на лицевых счетах, открытых по каждой статье утвержденной номенклатуры. Следует учитывать, что на счет 971 могут быть перечисле­ны затраты со счета 941 "Расходы будущих периодов". Это расходы по заработной плате работников, уходящих в отпуск в конце года, в части, относящейся к следующему году; суммы затрат на капитальный ремонт арендованных зданий, подлежащих возмещению за счет смет будущих лет и пр. Правильность ведения учета расходов проверя­ют по первичным документам с последующим сличением данных аналитического и синтетического учета для опре­деления их тождественности.

Для выявления и учета финансовых результатов уч­реждения банков открывают активно-пассивный счет 980 "Прибыли и убытки отчетного года" и 981 "Прибыли и убытки до отчетного года". При проверке необходимо установить правильность отнесения на протяжении года в дебет счета 980 сумм, списываемых в установленном по­рядке в убыток. В частности, на этом балансовом счете на отдельных лицевых счетах учитываются суммы, списы­ваемые в убыток по ссудной задолженности клиентам, убытки по хозяйственной деятельности банка, убытки хоз­расчетных предприятий, убытки по просчетам, недоста­чам. выплаченные суммы по претензиям клиентов и пр. Далее проверяют правильность ежемесячных перечисле­ний на счет 980 остатков счетов по учету доходов (счет 960), расходов (счета 970 и 971) и остатков счетов по уче­ту полученных и уплаченных штрафов, пеней, неустоек (счета 969 и 979). Проверке подлежит также правильность отражения на счете 980 поступлений (убытков) от внереа­лизационных операций (в частности, курсовые разницы по иностранным операциям, дебетовое сальдо и пр.).

Кредитовое сальдо по счету 980 свидетельствует о получении прибыли, дебетовое - убытка.

Остатки на счетах доходов, расходов и финансовых результатов необходимо сверить с данными бухгалтер­ской отчетности и результаты отразить в проверочной

Таблица 42

Проверочная ведомость

ведомости (табл. 42). Тождественность приведенных в ней данных является подтверждением достоверности от­раженных в формах отчетности показателей.

После проверки полноты и достоверности учета и от­четности о финансовых результатах деятельности банка осуществляют их экономический анализ, используя в ка­честве информационной базы данные отчетности - форм № 1 и 2, бухгалтерского учета, бизнес-плана и пр. При этом оценивают выполнение бизнес-плана по финансо­вым результатам деятельности банка, их динамику, про­изводят факторный анализ доходов, расходов, прибыли, определяют резервы возможного увеличения балансовой прибыли и повышения уровня рентабельности.

Исследование результатов деятельности банка начи­нается с анализа доходов и расходов и завершается ана­лизом балансовой прибыли.

Анализ доходов производится по данным бизнес-плана, отчета по форме № 2 и начинается с общей оценки выполнения плана по доходам и характеристики динамики их роста как в целом, так и по двум группам - процентным и непроцентным доходам (табл. 43).

Таблица 43

Общая оценка выполнения плана по валовому доходу

Таблица 44

Расчет влияния факторов на отклонение от плана величины доходов банка

Из табл. 43 видно, что план по доходам не выполнен на 379 млн крб., или на 1,8 %, из-за недополучения про­центных доходов (от предоставленных кредитов) - на 695 млн крб. Сумма недополученных доходов частично была перекрыта сверхплановой суммой непроцентных доходов (316 млн крб.).

Далее производится факторный анализ процентных доходов.

На величину процентных доходов банка влияют два фактора - изменение суммы предоставленных кредитов и уровня процентной ставки по ним. Количественное влия­ние этих факторов на изменение величины дохода опре­деляют, используя прием разниц в показателях (табл. 44).

Как свидетельствуют данные табл. 44, план по вало­вому доходу от реализации кредитов не выполнен на 695 млн крб. Причиной невыполнения плана является сни­жение средней процентной ставки по предоставленным кре­дитам на 8,37 процентного пункта, в связи с чем недополуче­но дохода на 2725 млн крб., как это предусматривалось пла­ном, что и составляет резерв увеличения дохода банка от кредитных операций. Уменьшение дохода из-за снижения процентной ставки частично было перекрыто полученным доходом (2030 млн крб.) от увеличения суммы выданных кредитов на 2983 млн крб- по сравнению с планом.

Анализ резервов дохода банка должен осуществлять­ся с учетом сложившейся экономической ситуации, на­пример инфляционных процессов, централизованных мер НБУ по ограничению нижних (верхних) границ предостав­ляемых кредитов, которые были приняты в течение анали­зируемого периода. Для полного выявления резервов уве­личения доходов и разработки предложений для принятия управленческого решения по их мобилизации анализ следует детализировать (по изложенной методике) в соответствии с видами доходов и источников их получения.

Качественный анализ позволяет выяснить причины, вызвавшие изменение указанных факторов. Так, измене­ние средних остатков по выданным кредитам обуславли­вается следующими причинами.

1. Общим ростом (уменьшением) ссудных активов по сравнению с планом (или прошлым годом), который ха­рактеризуется темпом роста Т. Если Т > 1, то деятель­ность банка характеризуется положительно, а если Т < 1 -отрицательно. Замедление темпов их роста приводит к потере позиций банка и вытеснению его с рынка более конкурентоспособными банками.

2. Увеличением в совокупных активах доли ссудных активов, приносящих доход в виде процентов. Если этот показатель больше 0,80, деятельность банка положитель­на, а если меньше, то банку следует принять меры к уве­личению ссудных активов в структуре активов.

Изменение среднего уровня процентной ставки по кре­дитам обуславливается, во-первых, изменением общего уровня процентной ставки на кредитном рынке; во-вторых, структурой кредитного портфеля, т. е. ростом (уменьше­нием) доли рисковых кредитов в кредитном портфеле банка; в-третьих, увеличением просроченных кредитов, по которым ссудозаемщики платят повышенные проценты.

Рост среднего уровня ссудного процента, вызванный увеличением высокорисковых кредитов и просроченной задолженности, требует дополнительной работы банка по обеспечению ликвидности баланса.

Анализ непроцентных доходов банка (доходность не­кредитных операций) имеет важное значение, так как в условиях гиперинфляции возможность роста доходов за счет процентов по предоставляемым кредитам умень­шается. Активность использования банком источников получения доходов от прочих услуг характеризуют данные о структуре непроцентных доходов в динамике (табл 45).

Таблица 45

Доходность кредитных операций банка

Таблица 46

Общая оценка выполнения плана по расходам

Таблица 47

Постатейный анализ выполнения плана расходов

Банки должны дифференцировать свои операции, расширять перечень платных услуг и прочих нетрадицион­ных операций.

Анализ расходов коммерческого банка производится по той же методике, что и анализ доходов. Для анализа ис­пользуются данные сметы расходов и отчета по форме № 2 (балансовые счета 970 и 971). Сравнивая общую сумму фак­тических расходов со сметой, оценивают ее выполнение, а с данными прошлого года - динамику расходов (табл. 46).

Из табл. 46 видно, что план по расходам банка пере­выполнен на 5,8 %, так как абсолютная фактическая вели­чина расходов меньше плановой на 972 млн крб., что обеспечило снижение расходов на 1 крб. доходов на 3,5 %.

Общая оценка выполнения плана (динамики) по рас­ходам банка должна быть дополнена анализом отдельных статей расходов, целевого использования средств и определением резервов их экономии (табл. 47).

Таблица 48

Расчет влияния факторов на изменение суммы расходов по уплате процентов за пользование средствами предприятий

Таблица 49

Результаты количественного влияния факторов на изменение величины расходов банка, млн крб

Перерасходы тщательно анализируют. Неоправдан­ные относят к резервам экономии средств, а следова­тельно, увеличения дохода и прибыли банка. Для этого по процентным расходам производится факторный анализ.

Так, величина уплаченных клиентам процентов по остаткам на счетах зависит от изменения суммы этих остатков и процентной ставки. Количественное влияние этих факторов на отклонения суммы уплаченных клиентам процентов определяют, используя прием разниц в показа­телях (табл. 48).

Снижение средней процентной ставки по оплате остатков на счетах клиентов на 3,61 % позволило банку снизить расходы на 836 млн крб. Перерасход по уплачен­ным клиентами процентам в сумме 725 млн. крб. оправ­дан, так как он возник в связи с увеличением по сравне­нию с планом фактических остатков средств на счетах клиентов, использованных банком в качестве кредитных ресурсов.

Аналогично производится факторный анализ по осталь­ным статьям процентных расходов (табл. 49).

Таблица 50

Резервы уменьшения расходов банка

Приведенные в табл. 49 данные свидетельствуют, что сумма процентов по депозитам увеличилась по сравнению с планом на 249 млн. крб. в связи с увеличе­нием их остатка, что положительно характеризует дея­тельность банка (сверхплановый расход средств оправ­дан).

Сумма расходов на оплату приобретенных кредит­ных ресурсов уменьшилась по сравнению с запланиро­ванной на 854 млн. крб., хотя средняя сумма кредитных ресурсов увеличилась и обусловила увеличение расхо­дов на 2142 млн. крб. Однако из-за снижения про­центной ставки сумма расходов уменьшилась на 2996 млн. крб. Далее следует установить, эффективно ли использованы кредитные ресурсы, приобретенные сверх плана.

Анализ непроцентных расходов производят, изучая их динамику, структуру и составляя расчет по форме, приве­денной в табл. 45, назвав ее "Анализ непроцентных рас­ходов". Банку следует рационально уменьшить те затраты, которые занимают наибольшую долю в общей сумме не­процентных расходов. Прежде всего это касается расхо­дов по внереализационным операциям.

По результатам анализа расходов подсчитывают ре­зервы их снижения (табл. 50).

Табл. 50 свидетельствует, что банк проводит эффек­тивную кредитную политику и обеспечивает режим эконо­мии средств. Перерасход по процентным расходам (45 млн. крб.) не оказывает существенного влияния на показатели деятельности банка.

Следующий этап анализа финансовых результа­тов - анализ балансовой прибыли. Она состоит из прибыли от реализации кредитов, результатов от ока­зания прочих услуг и результатов от внереализацион­ных операций. Анализ начинается со сравнения ее фак­тической величины (по составным частям) с плановой

Таблица 51

Общая оценка выполнения плана прибыли, млн крб.

Таблица 52

Исходные данные для анализа прибыли от предоставленных кредитов

для общей оценки выполнения плана прибыли (табл. 51).

План по балансовой прибыли перевыполнен на 593 млн. крб., или 13,5 %. Увеличение прибыли обеспече­но по всем направлениям деятельности банка: от предо­ставления кредитов на сумму 277 млн. крб. (6,3 %), от оказания прочих услуг - 190 млн. крб. (4,3 %) и от внереа­лизационных операций - 126 млн. крб. (2,9 %).

Затем анализируют каждую составляющую балансо­вой прибыли. Прежде всего это прибыль от предостав­ленных кредитов (табл. 52, 53).

Прибыль от предоставления кредитов увеличилась по сравнению с планом на 277 млн. крб. Однако банк имел возможность увеличить ее на 2725 млн. крб., если бы про­центы по предоставленным кредитам соответствовали плановым.

Таблица 53

Расчет влияния факторов на изменение величины прибыли

Таблица 54

Подсчет резервов увеличения балансовой прибыли

Значительное влияние на величину прибыли оказала экономия расходов банка на приобретение кредитных ресурсов. Так, за счет снижения уровня платы по ним на 8,2 процентных пункта дополнительно получено прибыли на сумму 2670 млн. крб.

Анализ прибыли банка от прочих услуг должен быть направлен на изыскание возможностей их расширения и определения резервов увеличения за счет этого прибыли.

При анализе финансовых результатов от внереализа­ционных операций особое внимание следует обратить на выявление причин возникновения связанных с ними рас­ходов, используя для этой цели данные введенной НБУ ежемесячной отчетности - информацию об уплате ком­мерческими банками пени за превышение нормативного срока платежей в пользу клиентов и государственного бюджета, а также об уплаченных штрафах.

Результаты анализа применяют для определения не­использованных резервов увеличения балансовой прибы­ли (табл. 54).

Эффективность деятельности банка характеризуется показателями рентабельности: общей, которая определяется как отношение балансовой прибыли к расходам банка, рентабельности использования кредитных ресур­сов - как отношение прибыли от их реализации к их об­щей сумме и рентабельности кредитных вложений.

В рассматриваемом примере общая рентабельность деятельности банка повысилась по сравнению с планом на 5,4 процентных пункта и ее уровень составил 31,5 %. Это обусловлено увеличением прибыли от прочих услуг и полученных внереализационных доходов, так как уровень рентабельности использования кредитных ресурсов и кредитных вложений по сравнению с планом соответ­ственно снизился на 0,5 и 0,1 процентного пункта.

Уровень общей рентабельности с учетом выявленных резервов увеличения прибыли (2770 млн. крб.) и снижения расходов банка (45 млн. крб.) составит:

Резерв повышения уровня общей рентабельности со­ставляет 17,6 процентного пункта (49,1 — 31,5). При усло­вии реализации резервов увеличения прибыли и эконо­мии затрат банк мог бы перевыполнить план по показате­лю общей рентабельности на 23 процентных пункта (49,1 - 26,1).

Для мобилизации выявленных резервов увеличения дохода, прибыли и рентабельности деятельности банка необходимо осуществлять систематический оперативный контроль за выполнением плана привлечения и размеще­ния кредитных ресурсов, обеспечить соблюдение плано­вых процентных ставок по ним, полные и своевременные расчеты ссудополучателей с банком, выполнение сметы расходов. Это должно сочетаться с освоением новых ви­дов и направлений деятельности коммерческих банков в современных условиях.