Понятие об аудиторских доказательствах.

Понятие об аудиторских доказательствах.

После принятия обязательств по выполнению проверки аудитор должен провести определенные аудиторские процедуры для получения аудиторс­ких доказательств. Законом Украины «Об аудиторской деятельности» и ННА №26 «Аудиторское заключение» предусмотрено, что аудитор должен проанализировать и оценить информацию, полученную на основании аудиторских доказательств, для формирования аудиторского заключения.

Определение информации наиболее обоснованно приведено в ст. 1 Закона Украины "Об информации" от 2 октября 1992 г. № 2657-ХII. Под информацией этот Закон понимает задокументированные или публично объявленные сведения о событиях и явлениях, что происходят в обществе, государстве и окружающей природной среде.

Вся информация, подготовленная и собранная аудитором с целью установления объективной истины к началу аудита, в процессе изучения и по его результатам, является аудиторской информацией.

Источниками информации о хозяйственных операциях, осуществленных на предприятии, могут быть: учетная система, первичная документация, материальные активы, администрация и персонал предприятия (их объяснения, устные беседы), третьи лица (покупатели, поставщики и т.п).

В зависимости от степени точности вся аудиторская информация делится на категоричную, условно-точную и ориентировочную.

Категоричная информация является абсолютно точной, поскольку она формируется в результате исследования аудитором первичных документов, натуральных объектов и других явлений.

Условно-точная – формируется в случае, если аудитор в силу определенных обстоятельств не может самостоятельно доказать ее абсолютную точность (например, из-за отсутствия определенных документов).

Ориентировочная информация – формируется аудитором путем составления расчетов возможных потерь, недополученных доходов и может быть полезной при принятии управленческих решений.

Все перечисленные виды аудиторской информации являются полезными для аудитора при определении объективного состояния проверяемого субъекта.

В ЗУ "Об информации" приведено определение таких терминов, как "документ", "первичный документ", "вторичный документ".

Документ — это предусмотренная законом материальная форма получения, сохранения, использования и распространения информации путем фиксации ее на бумаге, магнитной, кино-, видео-, фотопленке или на другом носителе.

Первичный документ — это документ, что содержит в себе исходную информацию.

Вторичный документ — документ, который является результатом аналитико-синтетической и другой переработки одного или нескольких документов.

По степени доказательного значения, документы которые проверяются, разделяют на:

• первичные документы — письменные свидетельства, что фиксируют и подтверждают хозяйственные операции, включая распоряжение и разрешения администрации (владельца) на их проведение;

•         учетные записи (учетные регистры) — носители специального формата (бумажные, машинные) в виде сведений, ордеров, машинограмм и т.п., предназначенные для хронологического, систематического или комбинированного накопления, обоснования и обобщения информации из первичных документов, принятых к учету;

•         Главная книга — регистр синтетического учета, где отражаются остатки на начало и конец отчетного периода и обороты на дебетом и кредитом счетах;

•         бухгалтерская отчетность;

•         планы, сметы, калькуляции;

•         материалы проверок и ревизий;

•         материалы внутрихозяйственного контроля предприятия;

•         данные, полученные аудитором при проведении документального и фактического контроля объектов аудита.

   Кроме этих документов также неофициальные и вспомогательные:

•         неофициальные — документы, какие рабочие предприятия ведут по собственной инициативе;

•         вспомогательные — документы, в которых зафиксировано мнение лиц, работающих на предприятии.

Неофициальные и вспомогательные документы доказательного значения не имеют, однако могут быть использованы при выборе направления исследования и проверки.

При проверке аудитор ориентируется на возможные отклонения в учетных данных, которые могут повлиять на достоверность отчетных показателей. К таким отклонениям относятся:

-                   неадекватные записи в учете – отображение финансовой информации в системе счетов в неполном объеме (не всех фактически осуществленных хозяйственных операций). Особое распространение приобретают такие нарушения с повышением налогового давления на производителя. Отдельные предприятия, чтобы не платить налоги, скрывают данные об объемах производства и реализации;

-                   нереальность учетной информации (ситуация противоположная предыдущей: в учете отображены операции, которые фактически не происходили);

-                   отсутствие разрешения на проведение хозяйственной операции (например, отсутствие лицензии на определенный вид деятельности, отсутствие санкции руководителя или другого уполномоченного должностного лица на осуществление соответствующих процедур);

-                   неправильное отнесение информации к определенному отчетному периоду, несвоевременное осуществление операции;

-                   арифметическая неточность.

Такие отклонения могут быть допущены как непреднамеренно, так и намеренно.

Намеренные отклонения (факты обмана) осуществляются следующим путем:

-  манипуляция учетными записями – это намеренное использование неправильной корреспонденции счетов или сторнировочных записей с целью искажения учетных и отчетных показателей;

-  фальсификация бухгалтерских документов и записей – оформление заранее неверных (подложных) документов и записей на счетах бухгалтерского учета, которые искажают действительное состояние дел, реальное количество имущества.

В случае, если ошибка или мошенничество могли быть выявлены и предупреждены при внутреннем аудите, но не исправлены, аудитор должен пересмотреть свою предыдущую оценку системы внутреннего контроля и, уменьшив к ней доверие, расширить круг исследуемой информации путем введения дополнительных процедур.

Ответственность за выявление и обоснование мошенничества (обмана) или ошибки несет аудитор. Заключение аудитора по итогам проверки должно гарантировать, что мошенничества и существенных ошибок в финансовой отчетности предприятия нет, или что они выявлены полностью и ошибки исправлены. Ответственность за мошенничество или ошибки лежит на виновных лицах и на руководстве предприятия.

Установив объективную истину, аудитор дает оценку состояния соответствующих участков деятельности экономических систем, отдельных предприятий, их подразделений.

Тем не менее, заключение аудитора относительно исследованной информации (положительное, отрицательное или условно-положительное) будет истинным лишь в том случае, если оно основывается на реальных доказательствах, подтвержденных документально. Если это условие отсутствует – истина не установлена, и принимать решение на основе материалов данной аудиторской проверки невозможно.

Доказательства – это свидетельства, которые констатируют какой-либо факт и являются неопровержимыми.

Аудиторские доказательства – это документально подтвержденная информация, собранная аудитором во время проверки, которая подтверждает выводы аудитора относительно любого действия или события хозяйствующего субъекта. Доказательство может стать подтверждением или опровержением существования того или иного действия или события.

Стандарты, регламентирующие количество, качество и процедуры получения аудиторских доказательств установлены в ННА № 14"Аудиторские доказательства", Стандарте аудита и этики № 500 "Аудиторские доказательства".

Степень достоверности аудиторских доказательств зависит, прежде всего, от источника их получения. Учитывая это, во всех случаях при оценке достоверности аудиторских доказательств следует руководствоваться следующими утверждениями:

-       внешнее доказательство (например, полученное подтверждение от третьей стороны) является более достоверным, чем внутреннее;

-       внутреннее доказательство является более достоверным, если соответствующий вид внутреннего контроля удовлетворительный;

-       доказательство, полученное самим аудитором, является более достоверным, чем полученное от предприятия;

-       доказательство, полученное в форме документов и письменных свидетельств, является более достоверным, чем устные свидетельства.

Аудитору необходимо получить доказательства того, что руководство предприятия, которое проверяется, знает меру своей ответствен­ности за предоставление аудитору достоверной финансовой отчетности, составленной с учетомтребований украинского законодательства и что руководство подтверждает его достоверность и полноту. Подобные доказательства аудитор может получить путем собеседования с членами Совета директоров клиента и получения от них гарантий­ных писем.

Вероятность возникновения непонимания меж­ду аудитором и руководством клиента снижается, когда устные беседы подтверждаются документаль­ными записями.

Информация, которая предоставляется руковод­ством предприятия, не может заменять другие доказательства, которые аудитор должен получить. Например, новая информация о затратах на при­обретение того ли иного актива не может заменять другие аудиторские доказательства по этому воп­росу. Если аудитору не удалось получить необхо­димое количество доказательств относительно по­казателей, которые признаны существенными, а такие доказательства, по мнению аудитора, су­ществуют в принципе, возможность составить мне­ние по этому вопросу считается ограниченной, даже при условии, что по этому вопросу информация от руководства получена.

Но аудитор может оказаться в ситуации, когда информация, предоставленная руководством кли­ента, будет единственным доступным источником аудиторских доказательств. Например, считается сомнительной возможность получения любых до­казательств относительно цели операции предпри­ятия, кроме информации от руководства, подтвер­ждающий его намерения.

Если информация, полученная от руководства клиента, противоречит другим аудиторским дока­зательствам, аудитору необходимо выяснить при­чину разногласий и, в случае необходимости, про­верить надежность всех других предоставленных руководством данных.

Если руководство отказывается предоставить информацию, необходимую для аудиторской про­верки, то возможность аудитора сформулировать вывод считается ограниченной и он может составить вывод, который отличается от безусловно положительного.