нематериальные активы

Нематериальные активы

"Многие нематериальные активы не существовали бы, если бы они не опирались на право собственности, которое определяется и гарантируется правительством"

Отчет Брукингской специальной комиссии по нематериальным активам

Лука Пачоли при написании "Трактата в счетах и записях" имел дело только с материальными объектами: деньгами, запасами, оборудованием и др. Двадцатый век породил принципиальной иной вид активов - нематериальные активы, и предприятия стали обладать невидимыми ценностями, которые нередко гораздо ценнее всего оборудования, запасов и даже денежных средств вместе взятых. Самый яркий пример здесь - Coca-Colа, бесценным активом которой является не оборудование, а секретная формула для приготовления напитка "Coca-Colа".

Известно, что материальные необоротные активы состоят из физического вещества, которое можно увидеть. К материальному веществу можно даже прикоснуться и ощутить тепло или холод. Напротив, нематериальные объекты происходят от юридических прав или прав, вытекающих из контракта, и поэтому они не имеют физической субстанции. Нематериальные активы неосязаемы и бесплотны, к ним нельзя притронуться, подержать в руках, пощупать. Тем не менее, нематериальные и материальные необоротные активы имеют следующие общие характеристики:

1) содержатся на предприятии для использования, а не в качестве инвестиций;

2) срок их использования - более одного года;

3) оцениваются в зависимости от способности генерировать доход для их собственников;

4) постепенно теряют свою стоимость и списываются в расходы путем амортизации.

Нематериальные активы, ко всему прочему, имеют дополнительные характеристики, которые отличают их от материальных активов:

1) наличие большой степени неопределенности по поводу будущих выгод, которые могут быть извлечены из нематериального актива;

2) стоимость нематериальных активов имеет более широкую амплитуду, так как в значительной степени зависит от конкуренции;

3) нематериальные активы могут иметь ценность только для одного предприятия.

Определение нематериального актива

В соответствии с п. 4 П(С)БУ 8 нематериальным активом является немонетарный актив, который не имеет материальной формы, может быть идентифицирован и содержится предприятием с целью использования на протяжении периода более одного года (или одного операционного цикла, если он превышает один год) для производства, торговли, в административных целях или предоставления в аренду другим лицам. Многие объекты, которые отражаются на балансе предприятия, по своей природе нематериальны, но не все они относятся к нематериальным активам (например, дебиторская задолженность или расходы будущих периодов). Поэтому для наглядности представим определение нематериального актива следующим образом:

1. Нематериальные активы - это любые активы, которые не имеют материальной формы, за исключением:

- денежных средств (денежная наличность, средства на счетах в банках и депозиты до востребования);

- эквивалентов денежных средств (краткосрочных высоколиквидных финансовых инвестиций, которые свободно конвертируются в определенные суммы денежных средств и которые характеризуются незначительным риском изменения стоимости);

- дебиторской задолженности в фиксированной (или определенной) сумме денег (сумма задолженности дебиторов предприятию на определенную дату).

2. Нематериальными активами считаются только те из них, которые можно идентифицировать. Идентифицированными считаются приобретенные активы, которые на дату приобретения отвечают критериям признания статей баланса, установленным Положением (стандартом) бухгалтерского учета 2 "Баланс" (п. 1 П(С)БУ 19). Проще говоря, идентифицированными нематериальными активами называют такие нематериальные активы, которые могут быть приобретены или проданы отдельно от других активов предприятия. К идентифицированным нематериальным активам относятся патенты, торговые марки, авторские права и др. К неидентифицированным нематериальным активам относится гудвилл, и именно поэтому П(С)БУ 8 не распространяется на гудвилл и операции с нематериальными активами, особенности учета которых определяются другими положениями (стандартами) бухгалтерского учета.

3. Нематериальные активы содержатся предприятием с целью использования на протяжении периода больше одного года (или одного операционного цикла, если он превышает один год)¹.

Есть много различных типов и классов нематериальных активов, но наиболее часто в мировой практике их классифицируют по шести основным категориям:

1. Нематериальные активы, связанные с рынком. Активы, которые в основном используются в маркетинге, при продвижении товаров и услуг. Например, торговые марки, фирменные имена, газетные заголовки, доменные имена.

2. Нематериальные активы, связанные с заказчиком. Образуются в результате взаимодействия с партнерами. Например, список заказчиков (клиентов), невыполненных заказов.

3. Нематериальные активы, связанные с искусством. Авторские права на литературные, музыкальные произведения, картины, фотографии, видео- и аудиовизуальные материалы.

4. Нематериальные активы, связанные с договором (контрактом). Представляют стоимость прав, вытекающих из договора (контракта). Например, франшиза (специальный вид лицензирования, когда компания - владелец известной торговой марки предоставляет другой компании право размещать эту торговую марку на своей продукции, но при этом получает право контроля за качеством и вторыми характеристиками продукции компании-франчайзера), лицензии, разрешение на строительство, право на радиовещание.

5. Нематериальные активы, связанные с техническими и прикладными науками инновацией и техническим прогрессом. Например, запатентованные технологии и секреты производства.

6. Гудвилл. Его называют самым нематериальным из нематериальных активов из-за того, что он просто "впечатан" в предприятие. Гудвилл может быть продан только вместе с предприятием. Все нематериальные активы, которые трудно идентифицировать или оценить, относят к гудвиллу.

В соответствии с п. 5 П(С)БУ 8 бухгалтерский учет нематериальных активов ведется относительно каждого объекта по таким группам.

1. Права пользования природными ресурсами (право пользования недрами, другими ресурсами природной среды (энергетическими, растительными ресурсами и др.), геологической и другой информацией о природной среде и т.п.).

2. Права пользования имуществом, например:

а) право пользования земельным участком (право пользования своим земельным участком, или чужим земельным участком (другим недвижимым имуществом), которое состоит в возможности прохода, проезда через чужой земельный участок, прокладывания и эксплуатации линий электропередачи, связи и трубопроводов, обеспечении водоснабжения, мелиорации и т.п.);

б) право пользования зданием;

в) право на аренду помещений.

3. Права на знаки для товаров и услуг (товарные знаки, торговые марки, фирменные названия и т.п.) ².

4. Права на объекты промышленной собственности (право на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, сорта растений, породы животных, ноу-хау, защита от недобросовестной конкуренции и т.п.). В основном, право на перечисленные объекты заверяется:

а) патентом - охранным документом, который удостоверяет приоритет, авторство и право собственности на изобретение (полезную модель). Срок действия патента Украины на изобретение составляет 20 лет с даты подачи заявки в центральный орган исполнительной власти в сфере правовой охраны объектов промышленной собственности;

б) лицензией - разрешением собственника патента (лицензиара), которое выдается другому лицу (лицензиату), на использование изобретения (полезной модели) на определенных условиях.

5. Авторские и смежные с ними права (право на литературные и музыкальные произведения, программы для ЭВМ, базы данных и т.п.). Авторское право дает право публиковать, продавать и иным образом контролировать литературные, музыкальные и другие произведения на протяжении жизни автора и 70 лет после его смерти (имущественные права исполнителей предохраняются на протяжении 50 лет с даты первой записи выполнения; права производителей фонограмм и видеограмм - на протяжении 50 лет с даты первого опубликования фонограммы (видеограммы) или их первой звукозаписи (видеозаписи)).

6. Незавершенные капитальные инвестиции в нематериальные активы (капитальные инвестиции в приобретение, создание и модернизацию нематериальных активов, использование которых по назначению на дату баланса не состоялось).

7. Другие нематериальные активы (право на проведение деятельности, использование экономических и других привилегий и т.п.).

Признание нематериальных активов

Собственно говоря, признаки, по которым объект признается нематериальным активом, уже изложены в самом его определении. Однако не все нематериальные объекты, которые используются предприятием более года, отражаются на балансе предприятия.

Приобретенный или полученный нематериальный актив отображается в балансе только в том случае, если:

а) существует вероятность получения будущих экономических выгод, связанных с его использованием. Под экономическими выгодами понимается потенциальная возможность получения предприятием денежных средств от использования активов. Например, предприятие приобретает законодательную базу Украины за 100,00 грн., которая используется для получения информации в текущей деятельности предприятия. Кроме того, предприятие покупает список подписчиков крупных печатных изданий за 6000,00 грн. Список подписчиков представляет собой базу данных, которая включает имена подписчиков, их телефоны, адреса, социальное положение и т.д. В первом случае предприятие не собирается извлекать никаких экономических выгод из законодательной базы Украины: бухгалтер и юрист просто будут обращаться к базе в информационных целях. Поэтому затраты на приобретение законодательной базы списываются на расходы предприятия. Во втором случае при помощи списка подписчиков крупных печатных изданий предприятие собирается заключать новые контракты, искать новых заказчиков и размещать целенаправленную рекламу в течение трех лет, пока это список морально не устареет. Следовательно, список подписчиков является нематериальным активом, и стоимость его приобретения следует амортизировать в течение трех лет;

б) его стоимость может быть достоверно определена.

Если нематериальный актив не соответствует указанным критериям признания, то затраты, связанные с его приобретением или созданием, признаются затратами того отчетного периода, на протяжении которого они были осуществлены без признания таких затрат в будущем нематериальным активом.

Не признаются активом, а подлежат отражению в составе затрат того отчетного периода, в котором они были осуществлены:

1) затраты на исследование;

2) затраты на подготовку и переподготовку кадров - затраты, которые направлены на получение работниками новых знаний и умений, для того чтобы они могли выполнять свою настоящую или будущую работу (затраты на обучение, командировки, учебную литературу и т.д.);

3) затраты на рекламу и продвижение продукции на рынке (считается, что невозможно достоверно определить, приносят или нет затраты на рекламу будущие экономические выгоды, для того чтобы эти затраты можно было признать активом);

4) затраты на создание, реорганизацию и перемещение предприятия или его части. Затраты на создание предприятия - это затраты, которые предприятие несет единовременно, чтобы начать новую деятельность. Стартовые затраты включают организационные затраты (услуги юристов, государственные взносы различных видов и др.) ³.

При этом основные средства и нематериальные активы, которые предприятие приобретает в это же время, относятся на соответствующие счета необоротных активов с дальнейшей амортизацией.

5) затраты на повышение деловой репутации предприятия, стоимость изданий и затраты на создание торговых марок (товарных знаков).

¹ Операционным циклом считается промежуток времени между приобретением запасов для осуществления деятельности и получением денежных средств (эквивалентов денежных средств) от реализации произведенной из них продукции, товаров или услуг.

² В Украине право собственности на знак подтвержден свидетельством. Срок действия свидетельства составляет 10 лет с даты подачи заявки в центральный орган исполнительной власти по вопросам правовой охраны интеллектуальной собственности и продлевается по ходатайству собственника свидетельства каждые 10 лет.

³ Например, киевское предприятие строит новый завод в г. Львове и несет следующие стартовые затраты: командировочные расходы и зарплата работников, участвующих в открытии нового завода; затраты на анализ технической осуществимости, анализ экономической целесообразности проекта; обучение местных (львовских) служащих; набор персонала, организация их труда; регистрация предприятия в органах местного самоуправления.

Нормативна база

1. Закон о науке - Закон Украины "О научной и научно-технической деятельности" от 13.12.91г. № 1978-12.

2. П(С)БУ 8 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 8 "Нематериальные активы". Утвержден приказом Министерства финансов Украины от 18.10.1999 г. № 242.

3. П(С)БУ 28 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 8 "Нематериальные активы". Утвержден приказом Министерства финансов Украины от 24.12.2004 № 817.

4. Приказ 732 - Приказ Минфина Украины вот 22.11.2004 № 732 "Об утверждении типовых форм первичного учета объектов права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов".

Продолжение следует