Облік тимчасових та постійних податкових різниць

Облік тимчасових та постійних податкових різниць

Платник податку повинен забезпечувати накопичення в регістрах бухгалтерського обліку інформації про доходи, витрати, тимчасові та постійні різниці, яка необхідна для складання декларації з податку на прибуток підприємств.

Податковою різницею визнається різниця, яка виникає між оцінкою і критеріями визнання доходів, витрат, активів, зобов'язань за положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку та доходами і витратами, визначеними податковим законодавством.

Перша група відмінностей представлена тимчасовими податковими різницями, які виникають у звітному періоді та анулюються в наступних звітних податкових періодах. Вони свідчать про те, що суми підлягають визнанню як витрати в бухгалтерському обліку і включенню до складу витрат у податковому обліку або визнанню доходів в бухгалтерському обліку і включенню до складу доходів у податковому обліку, але моменти такого визнання і включення відрізняються.

Прикладом тимчасових податкових різниць можуть бути витрати на створення резерву сумнівних та безнадійних боргів, які відображаються в бухгалтерському обліку по дебету субрахунку 944 "Сумнівні та безнадійні борги" та кредиту рахунку, 38 "Резерв сумнівних боргів". В той же час згідно податкового законодавства платник податку - продавець товарів, робіт, послуг має право зменшити суму доходу звітного періоду на вартість відвантажених товарів, виконаних робіт, наданих послугу поточному або попередніх звітних податкових періодах, у разі коли покупець затримує без погодження з продавцем оплату їх вартості. Таке право на зменшення суми доходу виникає, якщо протягом звітного періоду відбувається будь - яка з таких подій:

а) платник податку звертається до суду з позивом (заявою) про стягнення заборгованості з такого покупця або про порушення справи про його банкрутство чи стягнення заставленого їм майна;

б) за поданням продавця нотаріус вчиняє виконавчий напис про стягнення заборгованості покупця або стягнення заставленого майна.

Платник податку - покупець зобов'язаний зменшити витрати на вартість оприбуткованих товарів (робіт, послуг), визнану судом чи за виконавчим написом нотаріуса, у податковому періоді, на який припадає день набрання чинності рішення суду про визнання (стягнення) такої заборгованості або вчинення нотаріусом виконавчого напису.

У            разі, коли дебітор (покупець) повністю або частково погашає безнадійну заборгованість, попередньо віднесену продавцем (кредитором) на зменшення доходів, кредитор збільшує дохід на суму компенсації, отриманої від дебітора, у податковий період, протягом якого відбулося повернення зазначеної заборгованості або її частини.

Друга група відмінностей полягає у тому, що суми пов'язані з певними операціями:

- у бухгалтерському обліку визнаються витратами і зменшують обліковий прибуток, а в податковому обліку не включаються до складу витрат, отже не можуть зменшити податкового прибутку;

- у бухгалтерському обліку визнаються доходом і збільшують обліковий прибуток, а в податковому обліку не визнаються доходом і не збільшують податковий прибуток.

До витрат, які зменшують обліковий прибуток і не впливають на податковий прибуток відносяться витрати:

-             на придбання товарів, робіт, послуг у фізичної особи - підприємця, що сплачує єдиний податок;

-               на організацію та проведення прийомів, презентацій, свят, розваг та відпочинку, придбання та розповсюдження подарунків;

-             утримання органів управління об'єднань платників податку, включаючи утримання материнських компаній, які є окремими юридичними особами;

-               суми штрафів та/або неустойки за рішенням сторін договору або за рішенням відповідних державних органів, суду, які підлягають оплаті платником податку;

-                 амортизація необоротних активів, не пов'язаних з господарською діяльністю.

До доходів, які збільшують обліковий прибуток і не впливають на податковий прибуток відносяться доходи:

-            сума коштів або вартість майна отримані платником податку за рішенням суду або внаслідок задоволення претензій у порядку, встановленому законодавством, як компенсація прямих витрат або збитків, понесених таким платником податків у разі, якщо вони не були віднесені до складу витрат або відшкодовані за рахунок коштів страхових резервів;

-           дивіденди, отримані платником податку від інших платників податку. Отже, на момент закінчення звітного періоду різниця між загальною сумою

податкового прибутку і загальною сумою облікового прибутку, спричинена відмінностями другої групи, являтиме собою постійні різниці.

Для обліку тимчасових та постійних різниць з метою оподаткування використовують рахунки:

-            17 "Відстрочені податкові активи" - для обліку суми податку на прибуток, що підлягає відшкодуванню в наступних звітних періодах;

-              54 "Відстрочені податкові зобов'язання" - для обліку суми податку на прибуток, який сплачуватиметься в наступних періодах.

Отже при перевищенні суми податку, обчисленої за податковою декларацією (податкового прибутку), над сумою цього податку, обчисленою з облікового прибутку, виникають відстрочені податкові активи, які відображаються за дебетом рахунку 17 "Відстрочені податкові активи". Іншими словами, за дебетом рахунка 17 "Відстрочені податкові активи" відображається сума перевищення податку на прибуток, що підлягає сплаті в поточному звітному періоді, над витратами, пов'язаними з нарахуванням податку на прибуток у поточному звітному періоді.

За кредитом рахунка 17 "Відстрочені податкові активи" відображається зменшення відстрочених податкових активів за рахунок витрат, пов'язаних з нарахуванням податків на прибуток у поточному звітному періоді.

Сума відстроченого податкового активу визначається згідно з П(С)БО 17 "Податок на прибуток". Аналогічний облік відстрочених податкових активів ведеться за видами активів, між оцінками яких для відображення в балансі та з метою оподаткування виникла різниця.

При нарахуванні податку на прибуток, що розрахований за податковою декларацією, на суму податку кредитується рахунок 64 "Розрахунки за податками

й    платежами" і дебетуються рахунки 98 "Податок на прибуток" - на суму податку, і 17 "Відстрочені податкові активи" - на різницю між сумою податку, обчисленою за податковою декларацією (податкового прибутку), над сумою цього податку, обчисленого з облікового прибутку.

Якщо отримано суму прибутку більшу за даними бухгалтерського обліку (облікового прибутку) ніж за даними податкового обліку (податкового прибутку), то природно буде перевищення суми податку на прибуток, обчисленої з бухгалтерського прибутку, над сумою цього податку, обчисленою з податкового прибутку. В цьому разі сума перевищення називається відстроченими податковими зобов'язаннями, які сплачуються у наступні звітні періоди.

Для обліку таких зобов'язань, як зазначалось вище, планом рахунків передбачено рахунок 54 "Відстрочені податкові зобов'язання", за кредитом якого відображується сума податку на прибуток, що підлягає сплаті в майбутніх звітних періодах відповідно до оподатковуваних тимчасових різниць. За дебетом рахунка 54 "Відстрочені податкові зобов'язання" відображується зменшення відстрочених податкових зобов'язань.

При нарахуванні податку на прибуток, що розрахований за податковою декларацією, на суму податку дебетується рахунок 98 "Податок на прибуток" і кредитуються рахунки 64 "Розрахунки за податками й платежами" - на суму податку, обчисленою за податковою декларацією (податкового прибутку), і 54 "Відстрочені податкові зобов'язання" - на різницю між сумою податку, обчисленою з облікового прибутку, і сумою податку з податкового прибутку.