Історичні аспекти розвитку бухгалтерського обліку, його становлення та розвиток

Історичні аспекти розвитку бухгалтерського обліку, його становлення та розвиток

СКІЛЬКИ існує процес обміну — стільки існує і облік. Але і сьогодні поки що нікому невідомо, хто ж дійсно став його винахідником. Витоки обліку, його перші паростки приховані від нас назавжди. Ми не знаємо їх та не можемо дізнатись. Вони зникли за багато тисячоліть до нас. Все, що ми можемо стверджувати, це те, що облік виник не відразу. Був час, коли він був не потрібний, коли всі дані про господарство вільно розміщувалися у голові однієї людини, і не тому, що в цієї людини була добра пам’ять, а просто господарство було невелике, і відомостей про нього було не дуже багато. У первісному суспільстві, «де люди завжди бояться, що весна забуде прийти на зміну зимі», а господарство не складніше нашого домашнього, усе, що можна було намітити — робили без запису, а результати праці були відомі всім.

На питання, коли виникла бухгалтерія, вчені дають наступні відповіді: 6 тис. років тому, тобто тоді, коли почалася цілеспрямована реєстрація фактів господарського життя; 5 століть тому, коли вийшла відома в усьому світі праця Луки Пачолі і почалося письмове обгрунтування обліку, і, нарешті, 100 років тому, коли з’явилися перші теоретичні розробки. Всі ці відповіді, підходи, узагальнення є справедливими, адже 6 тис. років бухгалтерія існує як практична діяльність, рахівництво, спосіб розуміння і відображення господарського процесу — як його мова; близько 500 років бухгалтерія існує як предмет літературного викладення, і 100 років — як самостійна наука — рахунковедення; як спосіб розуміння обліку, його мова.

Не підлягає сумніву, що початок бухгалтерії покладений фінікійцями, вавілонянами та єгиптянами, оскільки важко припустити, щоб при таких великих торговельних відносинах, які мали Фінікія, Вавилон та Єгипет, особливо в епоху найвищого розквіту цивілізації, купці цих країн могли обходитись без будь-якої бухгалтерії (про що свідчать записи боргів, перелік майна тощо, які дійшли до нас). Подібно Кадму (легендарний творець алфавіту), англійський історик обліку А. Вульф вважав, що «фінікійці винайшли алфавіт тільки для потреб бухгалтерії».

Відповідно до відомостей, наведених Жоржем Іфра, «кістка вовка, знайдена у 1937 році у Вестонісі (Чехія) та яка нараховує більше 20 тисяч років, містить 55 насічок, розміщених у два ряди групами по п’ять, є одним з найдавніших «облікових приладів». Наш віддалений пращур, якому служила ця кістяна паличка, можливо, був грізним мисливцем. Кожного разу, коли він вбивав якогось звіра, він робив зарубку на кістці. Це були перші елементи обліку.

Саме потреба в обліку призвела до зародження і розвитку математики. Первісна людина в умовах примітивного виробництва могла обходитися і усним рахуванням. Але з розвитком і ускладненням виробництва виникла потреба не тільки підраховувати, але і записувати — спочатку примітивними помітками, а потім досконалішими прийомами. Тепер вже і археологічно доведено, що перші записи людини були обліковими. Таким чином, сама поява як вміння рахувати, так і писемності, які поступово розвинулись в літературу, математику та інші науки, обумовлено потребою людини в інформації та її відображенні.

З розвитком обмінних відносин розвивався і вдосконалювався облік. З’явилась необхідність в міновому еквіваленті. Кожне плем’я обирало предмети власної праці в якості засобу обліку в процесі виробництва і обміну. В якості мінового еквіваленту в процес рахування залучались камінці, палички, раковини, прикраси та інші предмети. «Рахування камінцями» — так з латинської мови переводиться слово калькуляція (calcul — камінець).

Але вперше систематизацію обліку здійснив францисканський монах Лука Пачолі, який написав першу друковану працю з бухгалтерського обліку- «Трактат про рахунки і записи» (1494 p.). Саме з цього моменту облік став на шлях зародження самостійної науки.

Розвитку бухгалтерського обліку сприяли: прогрес, стабільність, більш повна реалізація суспільних потреб. У зв’язку з цим важливого значення набуває періодизація розвитку бухгалтерського обліку. Вона дозволяє прослідкувати історичну логіку, підійти до усвідомлення процесу зміни епох. Це питання є досить цікавим, хоча воно й досі вважається невирішеним, оскільки в літературі немає щодо цього єдиної думки.
Одна з позицій, яка є найбільш розповсюдженою, поділяє розвиток бухгалтерського обліку на 7 періодів.

В першому періоді панував первісний лад — люди обмежувалися простим переліком майна. Стародавні люди перераховували свої стада та судили про те, збагатились вони чи збідніли, за кількістю нарахованого порівняно з тим, скільки було нараховано раніше. Від цього способу до книжного рахівництва ввійшла книга інвентарна, яка в сутності є нічим іншим, як простим переписом або переліком майна і оцінкою його в грошовому вираженні. До другого періоду відноситься утворення боргових записів.

З розвитком взаємних відносин людей між собою та з появою боргових рахунків з’явилась потреба ввести боргові розрахунки. В початковому вигляді ми знаходимо боргові рахунки серед неграмотних російських селян на бирках, у давніх народів — на пергаменті та дошках. У книжному ж рахівництві боргові розрахунки велися в особливих книгах, які називаються розрахунковими, борговими, поточних рахунків, особових рахунків тощо.

В третьому періоді стали започатковуватись книги: касова, товарна, вексельна тощо, які в наш час ми можемо бачити в підручниках, під назвою книг простої системи.

У всіх перших трьох способах рахівництва, що з’єднались під загальною назвою простої системи, немає ознак правильності, немає жодних математичних формул, за якими люди могли б судити, правильно чи неправильно велися їх книги, здійснювалися записи.

В четвертому періоді першою ознакою правильності ведення книг є перший винахід в рахівництві — рівність надходження (дебету) і витрачання (кредиту), і від цієї математичної формули двох рівних величин система отримала назву подвійної італійської.

Історики не дійшли загальної думки з приводу того, які з облікових книг, що уціліли, потрібно вважати найбільш ранніми свідоцтвами подвійної бухгалтерії. Більшість називає в якості таких облікові книги генуезької комуни1 за 1340 p.; Ф. Меліс, найбільш авторитетний історик обліку XX ст., — книги двох флорентійських компаній: компанії Фіні за 1296 р. і компанії Фаролфі за 1299 р. Розбіжності пояснюються, по-перше, тим, що більша частина облікових книг збереглась лише фрагментами, а по-друге, тим, що різні історики застосовують різні критерії для визначення подвійної бухгалтерії.

Від більш раннього періоду збереглись документи, які свідчать про те, що скоріше за все, перехід до подвійної бухгалтерії було здійснено в 1327 p., коли були виявлені численні фінансові зловживання в попередньому періоді. Для попередження їх в подальшому було прийнято рішення повністю оновити систему рахівництва і вести рахунки за «банківським методом». В цьому випадку спостерігаються непрямі ознаки запозичення подвійної бухгалтерії, передачі досвіду, а, можливо, і надання послуг з постановки обліку. Виникає подив, що люди, не знайомі з подвійною бухгалтерією, змогли на практиці перейти на цю облікову систему без допомоги досвідчених спеціалістів.

В п ‘ятому періоді, в кінці XIX століття, математична формула з’являється у вигляді рівності двох підсумків в двох книгах: щоденної та головної,-прибуткового — прибутковому і видаткового — видатковому. Система ця називається англійською системою, тому що була запропонована англійцем.

В шостому періоді помічається математична формула у вигляді злиття та рівності дебету та кредиту (формула подвійної системи) і рівності підсумків двох книг: щоденної та головної, прибуткового — прибутковому і видаткового — видатковому (формула англійської системи). Цим формулам, окрім щоденної та головної книг, підпорядковані й інші книги.

І нарешті, в сьомому періоді з’явився новий винахід з новою математичною формулою. Ця формула складається з:

1)трьох рівних між собою підсумків, по одному в книгах:

а)хронологічного запису,

б)систематичного обліку,

в)звіту зведеного;

2) розподілу сум на прибуткові, видаткові і залишок, від яких система отримала назву російської потрійної, так як була винайдена росіянином -Ф.В. Єзерським.

Отже, процес становлення бухгалтерського обліку тривав не одне тисячоліття. Ідеї, розвинені великим італійським вченим Л. Пачолі, були удосконалені його послідовниками і стали основою для зародження науки бухгалтерського обліку.